Contabilidad de Clínicas, Policlínicos y Empresas de Salud: costo de servicios médicos, honorarios por terceros y seguros

Contabilidad de clínicas, policlínicos y empresas de salud en el Perú

La contabilidad de clínicas, policlínicos, centros médicos, empresas de diagnóstico y otras organizaciones del sector salud presenta particularidades que no siempre se observan en otros rubros. En este tipo de entidades, el ingreso puede provenir de pacientes particulares, convenios corporativos, EPS, aseguradoras, SOAT, SIS, reembolsos y servicios tercerizados. A su vez, los costos incluyen insumos médicos, medicamentos, uso de salas, honorarios de médicos externos, exámenes de apoyo al diagnóstico, servicios de hospitalización y gastos vinculados al aseguramiento.

En el contexto peruano, una clínica privada puede facturar una cirugía por S/ 18,000, pero ese monto no necesariamente representa utilidad inmediata. Detrás de ese servicio existen costos directos como materiales médicos, medicamentos, uso de quirófano, personal asistencial, honorarios del cirujano y anestesiólogo, así como costos indirectos relacionados con esterilización, energía, depreciación de equipos biomédicos y gestión administrativa. Por ello, una estructura contable adecuada es clave para medir rentabilidad real, sustentar gastos ante SUNAT y tomar decisiones gerenciales.

Desde la perspectiva financiera, el tratamiento contable debe alinearse con las NIIF y con el Plan Contable General Empresarial (PCGE). En particular, resultan relevantes la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes, la NIC 2 Inventarios, la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, la NIC 19 Beneficios a los Empleados, la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes y la NIIF 9 Instrumentos Financieros para cuentas por cobrar y deterioro.

Asimismo, desde el punto de vista de auditoría, la evaluación de estos rubros suele relacionarse con la NIA 315 Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y su entorno, la NIA 330 Respuestas del auditor a los riesgos valorados, la NIA 500 Evidencia de auditoría y la NIA 540 Auditoría de estimaciones contables y de la información a revelar relacionada, especialmente cuando existen provisiones por glosas, devoluciones, cuentas incobrables o reclamos de aseguradoras.

Particularidades del sector salud y su impacto contable

En una empresa de salud, la operación no se limita a “comprar y vender”. La prestación de servicios médicos combina elementos de servicio profesional, uso de infraestructura especializada, consumo de inventarios médicos y participación de terceros. Esto obliga a definir con claridad:

• Qué conceptos forman parte del ingreso.
• Qué costos son directos y cuáles indirectos.
• Cómo se registran los honorarios médicos de terceros.
• Cómo reconocer servicios cubiertos por seguros o EPS.
• Cómo provisionar glosas, descuentos y riesgos de cobranza.

Por ejemplo, si un policlínico realiza una resonancia magnética facturada en S/ 850 a una aseguradora, debe determinar si el ingreso se reconoce al momento de prestar el servicio o al momento de la aprobación del expediente. Bajo la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes, el principio general es reconocer el ingreso cuando se satisface la obligación de desempeño, es decir, cuando el servicio médico ha sido efectivamente prestado. Sin embargo, si existe alta probabilidad de glosa o ajuste, la entidad debe estimar la contraprestación variable de manera prudente.

Marco contable aplicable: PCGE y NIIF

Cuentas del PCGE frecuentemente utilizadas

Si bien cada empresa adapta su plan de cuentas, en la práctica peruana suelen utilizarse las siguientes cuentas del PCGE:

Es importante señalar que el uso exacto de cuentas y subcuentas dependerá de la dinámica operativa de cada clínica o policlínico, así como de su manual contable interno.

Normas financieras más relevantes

Las principales normas aplicables son:

• NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes: regula el reconocimiento de ingresos por consultas, cirugías, hospitalización, laboratorio, imágenes y paquetes médicos.
• NIC 2 Inventarios: aplica al tratamiento de medicamentos, materiales descartables, prótesis, reactivos y otros insumos.
• NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo: regula equipos de rayos X, tomógrafos, camas clínicas, mobiliario médico y demás activos fijos.
• NIC 19 Beneficios a los Empleados: aplicable a médicos en planilla, enfermeras, técnicos y personal administrativo.
• NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes: relevante para contingencias por reclamos, litigios, devoluciones o glosas probables.
• NIIF 9 Instrumentos Financieros: importante para calcular deterioro de cuentas por cobrar a pacientes, EPS y aseguradoras.

Costo de servicios médicos: cómo identificarlo correctamente

Uno de los errores más frecuentes en empresas de salud es registrar casi todos los desembolsos como gastos operativos, sin distinguir cuáles corresponden al costo del servicio médico prestado. Esto distorsiona el margen bruto y dificulta el análisis por unidad de negocio.

Componentes del costo de servicios médicos

En una clínica o policlínico, el costo del servicio puede incluir:

• Medicamentos e insumos consumidos en la atención.
• Material médico descartable.
• Honorarios de médicos terceros vinculados directamente al acto médico.
• Remuneraciones del personal asistencial directamente involucrado.
• Uso de sala de operaciones, laboratorio, emergencia u hospitalización.
• Depreciación de equipos médicos utilizados en la prestación.
• Servicios de apoyo clínico directamente atribuibles.

Por ejemplo, si una clínica realiza una endoscopía digestiva y factura S/ 1,200, el costo del servicio podría estar compuesto por S/ 180 en insumos, S/ 250 en honorarios del médico gastroenterólogo, S/ 90 en apoyo de enfermería, S/ 70 en esterilización y S/ 60 de depreciación y uso de equipo. El costo total sería S/ 650 y el margen bruto S/ 550 antes de gastos administrativos y comerciales.

Diferencia entre costo y gasto administrativo

Esta separación es esencial para que la gerencia pueda conocer la rentabilidad por consulta, especialidad, procedimiento o sede.

Honorarios por terceros: tratamiento contable y tributario

En el sector salud peruano es muy común que los médicos especialistas no estén en planilla, sino que emitan recibos por honorarios o facturas por servicios profesionales. Esto ocurre, por ejemplo, con cirujanos, anestesiólogos, cardiólogos, radiólogos, traumatólogos y otros profesionales independientes.

¿Los honorarios de terceros son costo o gasto?

La respuesta depende de su relación con el servicio prestado. Si el honorario está directamente vinculado a la atención médica facturada al paciente, lo razonable es reconocerlo como parte del costo del servicio. Si el médico presta asesoría general, dirección médica o supervisión no atribuible a una atención específica, podría tratarse como gasto administrativo.

Por ejemplo, si una clínica factura una cesárea por S/ 7,500 y paga S/ 1,800 al ginecólogo y S/ 900 al anestesiólogo, ambos importes forman parte del costo del servicio médico. En cambio, si la clínica paga S/ 4,000 mensuales a un médico auditor externo para revisar historias clínicas, ese desembolso normalmente se clasifica como gasto de administración o control.

Aspectos tributarios en Perú

Para efectos del Impuesto a la Renta, la deducción de honorarios de terceros debe cumplir con el principio de causalidad regulado en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobada por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF (TUO). Es decir, el gasto debe ser necesario para producir y mantener la fuente de renta gravada.

Asimismo, debe observarse la fehaciencia del servicio: contrato, orden médica, programación quirúrgica, historia clínica, liquidación de atención, recibo por honorarios o factura, constancia de pago y, de ser el caso, retenciones aplicables. En auditoría tributaria, SUNAT suele revisar si el servicio fue real, si guarda relación con los ingresos y si existe trazabilidad documental.

Además, en materia de comprobantes de pago, corresponde verificar el cumplimiento del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT y sus modificatorias.

Riesgos frecuentes con honorarios médicos de terceros

• Registrar honorarios sin sustento clínico o contractual.
• No vincular el honorario al procedimiento efectivamente facturado.
• Confundir servicios médicos independientes con relación laboral encubierta.
• No practicar retenciones cuando corresponda.
• Reconocer el gasto en un periodo distinto al de la prestación.

Seguros, EPS y aseguradoras: reconocimiento contable

Otro tema crítico en la contabilidad de empresas de salud es el tratamiento de servicios cubiertos por seguros, EPS o convenios. En estos casos, quien recibe el servicio es el paciente, pero quien paga puede ser un tercero, total o parcialmente.

¿Cuándo se reconoce el ingreso?

Conforme a la NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias procedentes de Contratos con Clientes, el ingreso se reconoce cuando la entidad satisface la obligación de desempeño. En servicios médicos, ello suele ocurrir cuando se presta la consulta, se realiza el examen, se culmina la hospitalización o se ejecuta la cirugía.

Sin embargo, cuando el convenio establece copagos, deducibles, topes, exclusiones o glosas, la entidad debe estimar la contraprestación que realmente espera cobrar. Si una clínica factura S/ 5,000 a una EPS, pero históricamente esa EPS aplica glosas promedio del 8%, la entidad debería evaluar si corresponde reconocer una estimación de contraprestación variable.

Copagos, deducibles y glosas

En la práctica peruana, muchas clínicas reconocen el 100% de la facturación y recién ajustan cuando la aseguradora glosa. Si bien esto puede ser operativo, desde una perspectiva NIIF es preferible evaluar la experiencia histórica y reconocer el ingreso neto de montos que no sea altamente probable recuperar.

Deterioro de cuentas por cobrar a aseguradoras

No todas las cuentas por cobrar del sector salud tienen el mismo riesgo. Una deuda de una aseguradora grande puede tener menor riesgo que una cuenta por cobrar a pacientes particulares de larga antigüedad. La NIIF 9 Instrumentos Financieros exige reconocer pérdidas crediticias esperadas, por lo que conviene segmentar la cartera por tipo de pagador, antigüedad y comportamiento histórico.

Por ejemplo, si un policlínico mantiene S/ 180,000 por cobrar a pacientes particulares con más de 180 días de vencimiento y la experiencia muestra recuperabilidad del 25%, correspondería evaluar un deterioro significativo. Esto impacta directamente en la razonabilidad de los estados financieros.

Inventarios médicos y consumo en la prestación

Los inventarios en el sector salud incluyen medicamentos, reactivos, material descartable, prótesis, implantes y suministros clínicos. La NIC 2 Inventarios establece que deben medirse al costo o al valor neto realizable, el menor.

En clínicas y policlínicos, un reto frecuente es controlar el consumo real por paciente o por procedimiento. Si no existe integración entre farmacia, almacén y facturación, pueden generarse diferencias entre lo consumido, lo facturado y lo registrado contablemente.

Ejemplo práctico

Una clínica adquiere stents y materiales para cardiología por S/ 95,000. Durante el mes, utiliza insumos valorizados en S/ 42,000 en procedimientos efectivamente realizados. Si solo se registra la compra y no el consumo, el costo del periodo quedará subestimado y el inventario sobrevaluado. Por eso, es indispensable contar con kardex, vales de salida, control por paciente y conciliación con la historia clínica y la liquidación de atención.

Control interno y auditoría en empresas de salud

Desde el enfoque de auditoría, el sector salud presenta riesgos importantes de reconocimiento de ingresos, integridad del costo, pagos a terceros y recuperabilidad de cuentas por cobrar. En este punto, cobran relevancia la NIA 315 Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y su entorno y la NIA 330 Respuestas del auditor a los riesgos valorados.

Controles clave recomendados

• Conciliar diariamente atenciones médicas, historias clínicas y facturación.
• Separar funciones entre admisión, facturación, caja y contabilidad.
• Validar que todo honorario médico de tercero tenga sustento documental y clínico.
• Controlar consumos de farmacia y almacén por paciente o procedimiento.
• Revisar glosas y rechazos de aseguradoras para ajustar políticas de reconocimiento.
• Aplicar análisis de antigüedad de saldos y provisión por deterioro.
• Realizar cierres mensuales por unidad de negocio: consulta externa, emergencia, cirugía, laboratorio, imágenes y hospitalización.

Ejemplo práctico: clínica con pacientes particulares y EPS

Supongamos una clínica en Trujillo que durante un mes registra la siguiente operación:

• Consultas particulares facturadas: S/ 80,000.
• Atenciones por EPS y aseguradoras facturadas: S/ 220,000.
• Copagos cobrados a pacientes: S/ 25,000.
• Medicamentos e insumos consumidos: S/ 70,000.
• Honorarios médicos de terceros vinculados a procedimientos: S/ 95,000.
• Planilla asistencial asignable al costo: S/ 48,000.
• Depreciación de equipos médicos asignable al costo: S/ 12,000.
• Glosas estimadas de aseguradoras: S/ 10,000.

En este escenario, el ingreso bruto facturado sería S/ 300,000, pero si la entidad estima glosas probables por S/ 10,000, el ingreso neto razonablemente recuperable sería S/ 290,000. El costo del servicio ascendería a S/ 225,000 (S/ 70,000 + S/ 95,000 + S/ 48,000 + S/ 12,000). En consecuencia, el margen bruto sería S/ 65,000.

Si la clínica no registrara las glosas estimadas ni incorporara los honorarios de terceros dentro del costo, podría mostrar un margen artificialmente elevado, afectando la toma de decisiones y la razonabilidad de los estados financieros.

Errores comunes en la contabilidad de clínicas y policlínicos

• No separar ingresos por tipo de pagador: pacientes, empresas, EPS, aseguradoras, SOAT.
• Registrar honorarios de médicos terceros como gasto general, sin asignarlos al costo del servicio.
• No provisionar glosas ni cuentas de cobranza dudosa.
• Carecer de control de inventarios médicos por paciente.
• No distribuir adecuadamente la depreciación de equipos clínicos.
• Reconocer ingresos al emitir la factura, sin evaluar la prestación efectiva ni la contraprestación variable.
• No documentar adecuadamente servicios de terceros, exponiéndose a reparos tributarios.

Recomendaciones para una gestión contable eficiente en salud

Para mejorar la contabilidad de clínicas, policlínicos y empresas de salud en Perú, recomendamos:

1. Diseñar un plan de cuentas adaptado al sector salud bajo el PCGE.
2. Definir centros de costos por especialidad, sede y tipo de servicio.
3. Implementar políticas contables alineadas con la NIIF 15, NIC 2 y NIIF 9.
4. Establecer criterios claros para distinguir costo directo, costo indirecto y gasto administrativo.
5. Formalizar contratos y sustentos de médicos y proveedores terceros.
6. Integrar sistemas de admisión, farmacia, almacén, facturación y contabilidad.
7. Revisar mensualmente glosas, deducibles, copagos y saldos por cobrar.
8. Preparar información financiera útil para gerencia, auditoría y SUNAT.

Conclusión

La contabilidad de clínicas, policlínicos y empresas de salud exige un enfoque técnico y ordenado. No basta con registrar ingresos y egresos; es indispensable identificar correctamente el costo de los servicios médicos, dar un tratamiento adecuado a los honorarios por terceros y reconocer con prudencia los ingresos y cuentas por cobrar vinculados a seguros, EPS y aseguradoras. Una contabilidad bien estructurada permite medir la rentabilidad real, reducir contingencias tributarias y presentar estados financieros confiables.

En Carlos Lingan & Asociados S.C. contamos con experiencia en auditoría, contabilidad y asesoría empresarial para entidades del sector salud en el Perú. Si su clínica, policlínico o empresa médica necesita apoyo para revisar su estructura contable, costos, políticas NIIF o control interno, escríbanos a auditor@carloslingan.pe.