NIC 2 vs. Ley del Impuesto a la Renta: tratamiento de mermas, desmedros y valor neto realizable (VNR)

NIC 2 vs. Ley del Impuesto a la Renta: ¿por qué este tema genera tantas contingencias?

En muchas empresas peruanas, especialmente en comercio, industria, agroexportación, farmacéuticas, retail y organizaciones que manejan inventarios sensibles, uno de los puntos más observados en auditoría financiera y fiscalización tributaria es el tratamiento de las mermas, desmedros y la medición del inventario al valor neto realizable (VNR).

El problema surge porque la NIC 2 Inventarios tiene un enfoque contable orientado a presentar razonablemente los estados financieros, mientras que la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento establecen requisitos específicos para la deducibilidad tributaria. En la práctica, una pérdida puede estar correctamente reconocida bajo NIIF, pero no ser aceptada tributariamente en el mismo periodo.

Este artículo explica, de forma práctica y aplicada a la realidad peruana, las principales diferencias entre la NIC 2 Inventarios y la normativa del Impuesto a la Renta respecto de mermas, desmedros y VNR, así como sus efectos en auditoría, cierre contable y determinación del impuesto.

¿Qué establece la NIC 2 Inventarios?

La NIC 2 Inventarios regula el tratamiento contable de los inventarios. Su principio central es que los inventarios deben medirse al costo o al valor neto realizable, el menor.

Definición de valor neto realizable

De acuerdo con la NIC 2 Inventarios, el valor neto realizable es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación, menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta.

Esto significa que, si una empresa tiene mercadería deteriorada, vencida, pasada de moda, dañada o con baja rotación, puede ser necesario reducir su valor contable si ya no será posible venderla al valor originalmente registrado.

¿Qué reconoce contablemente la NIC 2?

Bajo la NIC 2, pueden presentarse, entre otros, los siguientes supuestos:

• Mermas normales: pérdidas inherentes al proceso productivo o comercial.
• Mermas anormales: pérdidas no esperadas por ineficiencia, fallas de control, siniestros u otras causas extraordinarias.
• Desmedros: inventarios que han perdido utilidad económica para su destino original.
• Rebajas por VNR: reducción contable cuando el costo excede el importe recuperable por venta o uso.

Desde la óptica financiera, el objetivo es que el inventario no se mantenga sobrevaluado en el estado de situación financiera.

¿Qué dice la Ley del Impuesto a la Renta en Perú?

En materia tributaria, el análisis no se agota en si la pérdida existe económicamente, sino en si cumple con los requisitos legales para ser deducible.

La base normativa principal se encuentra en:

• Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N.° 179-2004-EF.
• Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N.° 122-94-EF.

Principio de causalidad

El punto de partida es el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, que establece que son deducibles los gastos necesarios para producir y mantener la fuente productora de renta, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida.

Sin embargo, para mermas y desmedros no basta invocar el principio de causalidad. La norma exige medios probatorios y formalidades específicas.

Mermas y desmedros en el Reglamento

El artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta desarrolla el tratamiento de mermas y desmedros. En términos prácticos:

• Las mermas deben acreditarse con un informe técnico emitido por profesional independiente, competente y colegiado o por organismo técnico competente, según corresponda.
• Los desmedros requieren, además de su identificación, la destrucción de los bienes ante Notario Público o Juez de Paz, previa comunicación a SUNAT dentro del plazo establecido por la norma.

Este es uno de los puntos de mayor diferencia frente a la NIC 2: una rebaja contable puede ser válida financieramente, pero no deducible tributariamente si no se ha seguido el procedimiento formal.

Diferencia conceptual entre merma, desmedro y VNR

NIC 2: tratamiento contable de mermas, desmedros y VNR

Mermas normales y anormales

Contablemente, las mermas normales suelen incorporarse al costo de producción de las unidades buenas, siempre que sean inherentes al proceso. En cambio, las mermas anormales generalmente se reconocen como gasto del periodo, pues no forman parte del costo de inventarios.

Este criterio es coherente con la lógica de la NIC 2 Inventarios: solo los costos necesarios para dar a los inventarios su condición y ubicación actuales deben capitalizarse.

Desmedros y obsolescencia

Cuando un inventario pierde utilidad por vencimiento, daño, deterioro, caída de demanda, cambio tecnológico o restricciones comerciales, la empresa debe evaluar si corresponde una rebaja. Esta reducción puede registrarse como una provisión por desvalorización o una baja directa, según la política contable y la evidencia disponible.

Valor neto realizable

La NIC 2 exige comparar el costo con el VNR. Si el costo es mayor, debe reconocerse una pérdida por desvalorización. Si en periodos posteriores las circunstancias mejoran, la rebaja puede revertirse hasta el límite del importe previamente rebajado.

Este punto es importante: contablemente puede existir una estimación válida de VNR sin que exista todavía destrucción física del inventario. Tributariamente, en cambio, ello no asegura la deducción.

Ley del Impuesto a la Renta: tratamiento tributario

Mermas

Para efectos tributarios, las mermas deben estar sustentadas con un informe técnico que explique, entre otros aspectos, la metodología empleada, las pruebas realizadas y el porcentaje de merma aplicable según la naturaleza del proceso.

En una fiscalización, SUNAT suele revisar si:

• La merma es razonable para el giro del negocio.
• Existe trazabilidad entre producción, inventario y ventas.
• El informe técnico está debidamente emitido y sustentado.
• Los porcentajes aplicados son consistentes con periodos anteriores o con estándares del sector.

Desmedros

Los desmedros tienen un estándar probatorio más estricto. No basta con identificar productos vencidos o inservibles en almacén. Para que la pérdida sea deducible, debe cumplirse el procedimiento de destrucción con intervención de Notario Público o Juez de Paz, previa comunicación a SUNAT, conforme al artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Si la empresa registra contablemente el desmedro pero no realiza la destrucción formal, es probable que el gasto sea observado tributariamente.

VNR y provisiones por desvalorización

Uno de los errores más comunes es asumir que toda provisión por desvalorización de existencias es deducible. En realidad, desde la perspectiva tributaria, la sola rebaja contable por VNR no siempre genera gasto aceptado en el mismo ejercicio.

Por ejemplo, una provisión por obsolescencia de mercadería de lenta rotación puede ser correcta bajo la NIC 2, pero si no se materializa en una pérdida sustentada conforme a las reglas tributarias, podría ser reparable en la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta.

Principales diferencias entre NIC 2 y la Ley del Impuesto a la Renta

Ejemplo práctico: empresa comercial de productos farmacéuticos

Una distribuidora en Lima mantiene inventarios por S/ 850,000. Al cierre del ejercicio identifica:

• Productos vencidos por S/ 40,000.
• Productos próximos a vencer cuyo valor de venta estimado cayó, generando una rebaja por VNR de S/ 25,000.
• Pérdidas por manipulación y evaporación dentro de parámetros normales por S/ 8,000.

Tratamiento contable

• Los S/ 40,000 de productos vencidos pueden reconocerse como desmedro o desvalorización, según la política contable y evidencia.
• Los S/ 25,000 se reconocen como rebaja al VNR.
• Los S/ 8,000 de merma normal pueden formar parte del costo, si corresponden a la operación normal.

Tratamiento tributario

• Los S/ 40,000 solo serán deducibles si se destruyen cumpliendo el procedimiento del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
• Los S/ 25,000 por VNR podrían no ser deducibles en ese ejercicio si solo constituyen una provisión contable sin sustento tributario específico.
• Los S/ 8,000 requerirán informe técnico si se pretende su deducción como merma.

Resultado: la empresa puede mostrar un menor resultado contable, pero en su conciliación tributaria deberá evaluar reparos por los montos que no cumplan los requisitos fiscales.

Ejemplo práctico: empresa agroindustrial

Una empresa procesadora de frutas en el norte del Perú registra una producción anual donde parte del peso se pierde por secado natural y selección de calidad. Durante el año determina mermas de proceso por S/ 120,000.

Análisis contable

Si la pérdida es inherente al proceso productivo y técnicamente esperada, la merma normal puede incorporarse al costo de producción de las unidades terminadas, conforme a la lógica de la NIC 2 Inventarios.

Análisis tributario

Para efectos del Impuesto a la Renta, la empresa deberá contar con un informe técnico elaborado por profesional competente que sustente el porcentaje de merma. Si no cuenta con dicho informe, SUNAT podría cuestionar la deducción o la razonabilidad del costo.

En sectores como agroindustria, pesca, alimentos y manufactura, este documento no debe prepararse solo cuando hay fiscalización, sino como parte del cierre regular.

Impacto en auditoría financiera y tributaria

Desde la auditoría financiera

Las existencias suelen ser un rubro significativo y de riesgo. El auditor evalúa, entre otros aspectos:

• Diseño y funcionamiento de controles sobre almacenes.
• Políticas de identificación de inventarios obsoletos o de lenta rotación.
• Razonabilidad de las estimaciones de VNR.
• Evidencia de mermas normales y anormales.
• Cortes de inventario y resultados de tomas físicas.

En este contexto, resulta relevante la NIA 501 Evidencia de Auditoría – Consideraciones específicas para determinadas partidas, especialmente por su relación con la asistencia a inventarios físicos y obtención de evidencia sobre existencias.

Desde la auditoría tributaria o fiscalización SUNAT

La revisión se concentra más en:

• Documentación sustentatoria.
• Cumplimiento de formalidades legales.
• Consistencia entre Kardex, contabilidad, guías, partes de producción y actas de destrucción.
• Conciliación entre tratamiento contable y declaración tributaria.

Muchas contingencias no nacen por ausencia de pérdida económica, sino por falta de soporte oportuno.

Errores frecuentes en empresas peruanas

1. Confundir desvalorización contable con gasto tributariamente deducible.
2. No contar con informe técnico de mermas.
3. Destruir inventarios sin notario o sin comunicación previa a SUNAT.
4. Mantener productos obsoletos en almacén por años sin ajustar VNR.
5. No documentar la metodología de estimación del VNR.
6. No registrar diferencias entre base contable y tributaria.

Buenas prácticas para reducir contingencias

1. Implementar políticas contables claras

La empresa debe definir criterios para identificar mermas, desmedros, obsolescencia y deterioro de inventarios, alineados con la NIC 2 Inventarios.

2. Preparar informes técnicos de manera oportuna

En actividades con mermas recurrentes, el informe técnico no debe verse como un trámite posterior, sino como un soporte preventivo.

3. Programar destrucciones con anticipación

Si existen bienes vencidos o inservibles, conviene planificar la destrucción formal antes del cierre o dentro del periodo que permita sustentar adecuadamente la deducción.

4. Mantener control por antigüedad y rotación

Reportes de aging de inventarios, indicadores de rotación y alertas de vencimiento ayudan a estimar oportunamente el VNR y a evitar sobrevaloraciones.

5. Elaborar una conciliación contable-tributaria robusta

La empresa debe identificar qué pérdidas son aceptadas contablemente y cuáles requieren reparo tributario temporal o permanente.

Ejemplo práctico: conciliación contable y tributaria

Supongamos que una empresa industrial reconoce en 2025:

• Desvalorización por VNR: S/ 60,000.
• Desmedros registrados contablemente: S/ 30,000.
• Mermas sustentadas técnicamente: S/ 15,000.

Además, solo los desmedros por S/ 10,000 fueron destruidos cumpliendo la formalidad exigida.

En este escenario, el resultado contable incluirá pérdidas por S/ 105,000, pero tributariamente solo serían aceptables S/ 25,000, generando un reparo de S/ 80,000 en la conciliación del Impuesto a la Renta.

Relación con impuesto diferido

Cuando una pérdida se reconoce contablemente antes que tributariamente, puede originarse una diferencia temporaria, dependiendo de la expectativa de recuperación fiscal futura. En ese análisis también puede resultar aplicable la NIC 12 Impuesto a las Ganancias, que regula el reconocimiento de activos y pasivos por impuesto diferido.

Por ejemplo, una desvalorización por VNR no deducible en el presente ejercicio, pero potencialmente deducible en un periodo posterior al producirse la venta o destrucción formal, podría requerir evaluación bajo NIC 12.

Conclusión

La principal diferencia entre la NIC 2 Inventarios y la Ley del Impuesto a la Renta en Perú es que la primera busca reflejar la realidad económica del inventario, mientras que la segunda exige requisitos formales para admitir la deducción fiscal de las pérdidas.

En términos simples: no todo lo que se reconoce contablemente como merma, desmedro o rebaja por valor neto realizable es automáticamente deducible para el Impuesto a la Renta. Las mermas requieren sustento técnico, los desmedros exigen destrucción formal y el VNR puede generar diferencias entre la base contable y tributaria.

Por ello, las empresas deben trabajar de manera coordinada entre contabilidad, almacén, operaciones, auditoría interna y asesoría tributaria. Una correcta documentación puede marcar la diferencia entre una deducción válida y una contingencia relevante frente a SUNAT.

Si su empresa necesita revisar el tratamiento contable y tributario de inventarios, mermas, desmedros o provisiones por desvalorización, puede escribirnos a auditor@carloslingan.pe para una evaluación especializada.